Libertés de répartition de l’impôt et du dividende pour les sociétés civiles à l’IR.
L’imposition des associés d’une société civile à l’IR est établie à la clôture de l’exercice. Il est possible de choisir une répartition de l’impôt et du dividende différentes. Il est préférable de prévoir les répartitions dans les statuts, à condition que les clauses soient rédigées de telle sorte que les décisions puissent évoluer chaque année.
Répartition de la fiscalité
L’imposition des associés et usufruitiers d’une société civile à l’IR – et plus généralement de sociétés de personnes – est établie à la clôture de l’exercice; que les résultats soient distribués ou capitalisés. La répartition de l’impôt est liée à celle des bénéfices sociaux qui a lieu avant la clôture de l’exercice. Elle est indépendante de l’affectation du résultat et de la répartition du dividende.
L’instruction fiscale précise les règles de répartition de l’impôt, mais elle donne la possibilité d’en convenir autrement, soit dans les statuts, soit par convention. La liberté de répartition de l’impôt tient au fait qu’un associé n’a pas nécessairement toutes les liquidités pour régler l’impôt; c’est notamment le cas lorsque l’usufruitier appréhende la totalité du dividende. En l’absence de précision statutaire ou conventionnelle, pour les parts détenues en pleine propriété, chaque associé est imposable à proportions des bénéfices sociaux et non du capital. L’instruction fiscale autorise une répartition différente de celle des bénéfices sociaux.
Selon l’instruction fiscale, sauf convention contraire:
- L’usufruitier de parts démembrées est imposable sur les bénéfices courants. Revenus fonciers, dividendes, intérêts des titres perçus, plus values sur cessions de titres de placement;
- Le nu-propriétaire est imposable sur les bénéfices exceptionnels qui incluent les plus-values de cession de l’actif immobilisé; par exemple celles qui proviennent de la vente de biens immobiliers et de titres de participation. Les déficits reviennent au nu-propriétaire qui, en tant qu’associé, doit répondre des dettes sociales.
Lorsque les associés et usufruitiers souhaitent une répartition différente de l’impôt définie par convention; celle ci doit être conclue à l’unanimité avant la clôture de l’exercice. Si la convention concerne des parts démembrées; celle ci doit être, de plus, enregistrée auprès du service des impôts, avant la clôture de l’exercice.
Répartition du dividende
La règle fiscale selon laquelle la répartition de l’impôt est liée à celle des bénéfices sociaux qui a lieu avant la clôture de l’exercice n’est pas conforme à la règle civile. Selon la jurisprudence constante, applicable à l’ensemble des sociétés, la répartition des bénéfices sociaux se confond avec celle du dividende; elle a lieu après la clôture de l’exercice, plus précisément après l’approbation des comptes de l’exercice, puis la constatation de l’existence de sommes distribuables; suit l’attribution des sommes distribuables à chaque associé. La cours ajoute qu’avant l’attribution, l’usufruitier des parts sociales et l’associé n’ont aucun droit impossible de les répartir. La loi et la jurisprudence précisent la répartition du dividende entre associés, mais elles autorisent une liberté de répartition.
Sauf disposition contraire:
- la répartition des bénéfices sociaux et donc du dividende entre associés pleins propriétaires est réalisée à proportion du capital, comme la répartition de l’impôt;
- lorsque les parts sont démembrées, la répartition du dividende est différent de celle de l’impôt; les deux arrêts rendus en 2015 et 2016 convergent sur le fait que la part du dividende prélevé sur les réserves revient au nu-propriétaire;
- lorsque les associés et usufruitiers désirent une répartition différente du dividende, celle ci peut être inscrite dans les statuts ou résulter d’une décision prise à l’unanimité avant la clôture de l’exercice, en assemblée ou par une convention.
Liberté de répartitions autonomes
Répartition de l’impôt et du dividende, quelles différences? Ce n’est pas parce que le nu-propriétaire est redevable de l’impôt sur la plus value immobilière que la plus-value lui revient sous forme de dividende. L’instruction fiscale précise que la répartition de l’impôt est indépendante de l’affectation du résultat et donc, de la répartition du dividende et elle autorise une règle de répartition de la fiscalité qui soit différente de la répartition du dividende.
Le versement du dividende à un associé et le paiement de l’impôt par un autre équivaut à un transfert de patrimoine en franchise de droits, au profit du premier. Afin de contenir les abus; l’instruction fiscale précise que si la convention est conclue dans le but d’éluder l’impôt; l’administration serait en droit d’appliquer la procédure de répression des abus de droit; avec pour conséquence le paiement de l’impôt majoré d’une pénalité de 40 à 80%. Le risque de l’abus de droit fiscal paraît écarté si la répartition est inscrite; non pas dans une convention, mais dans les statuts; sauf bien sûr si la clause est manifestement rédigée dans le seul but d’éluder l’impôt. Les statuts présentent d’autre avantages par rapport à la convention.
Les statuts s’imposent à tous les associés et il n’est pas nécessaire de recueillir leur accord; ils évitent l’obligation de décider de la répartition et de l’enregistrer avant la clôture de l’exercice; alors que le résultat est inconnu. Les clauses statutaires seront souples, de telle sorte que les décisions de répartition puissent être modifiées après l’issue de chaque exercice. La répartition de l’impôt et du dividende sera donc bien marquée. On distinguera la clause de répartition fiscale des bénéfices sociaux de celle de la répartition du dividende.
